Cuando se introduzcan o modifiquen prestaciones, la empresa tendrá que establecer un plan de amortización del coste de los servicios pasados. Podría resultar imposible mantener actualizados los registros detallados necesarios para identificar e implantar cambios sucesivos en este plan de amortización. Además, el efecto inducido posiblemente sea significativo sólo cuando consiste en una reducción o en la liquidación de parte o todo el plan. Por tanto, la empresa sólo ajustará el plan inicial de amortización del coste por servicios pasados cuando se trate de una reducción o una liquidación.

En el caso de que la empresa reduzca las prestaciones a pagar en un plan de prestación definida, la disminución resultante del pasivo por compromisos de prestación definida se reconoce como un coste negativo de servicios pasados, a amortizar durante el periodo medio en el que se convierta en irrevocable la porción de prestaciones que ha resultado disminuida sea revocable.

En el caso de que la empresa reduzca algunas prestaciones a pagar en un plan de prestación definida y, al mismo tiempo, aumente otras dentro del mismo plan y para los mismos empleados, la empresa tratará el cambio como una única variación, en términos netos.

Como se ha indicado anteriormente, para determinar el importe que debe reconocerse en el balance de situación, se procederá a restar del valor actual de la obligación el valor razonable de los activos del plan. Si no existe precio de mercado disponible, se procederá a estimar el valor razonable de los activos del plan, por ejemplo mediante el descuento de los flujos de efectivo futuros, utilizando una tasa de descuento que refleje tanto el riesgo asociado a los activos del plan como la fecha de vencimiento o de enajenación esperada de tales activos (o, si no tuvieran fecha de vencimiento, el periodo estimado hasta la liquidación de la obligación de pago correspondiente).

En los activos del plan no se incluirán las aportaciones pendientes que la empresa deba al fondo, ni tampoco los instrumentos financieros no transferibles emitidos por la empresa y poseídos por el fondo. De los activos del plan se reducirán cualesquiera pasivos del fondo que no tengan relación con las prestaciones de los empleados, como por ejemplo, las cuentas a pagar, sean o no de origen comercial, y los pasivos que procedan de instrumentos financieros derivados.

Cuando los activos del plan comprendan pólizas de seguros aptas, cuyos flujos se correspondan exactamente, tanto en los importes como en el calendario de pagos, con algunos o todos las prestaciones pagaderas dentro del plan, se considerará que el valor razonable de esas pólizas de seguros es igual al valor actual de las obligaciones de pago conexas (lo cual estará sujeto a cualquier eventual reducción que se requiera si los importes a recibir en virtud de las pólizas se seguro no son totalmente recuperables).

Sólo cuando sea prácticamente cierto que un tercero vaya a reembolsar alguno o todos los desembolsos exigidos para cancelar una obligación por prestaciones definidas, la empresa deberá reconocer su derecho al reembolso como un activo separado. La empresa debe medir tal activo a su valor razonable. Por lo demás, la empresa debería tratar el activo de la misma manera que cualquier otro activo del plan. En la cuenta de pérdidas y ganancias, el gasto relativo al plan de prestación definida debe ser presentado neto de dichos reembolsos.

A veces, una empresa acude a una tercera entidad, como puede ser una aseguradora, para pagar parte o todo el gasto requerido para liquidar una obligación por prestación definida. Las pólizas de seguros cualificadas son activos del plan. Una empresa contabiliza las pólizas de seguros cualificadas de la misma forma que contabiliza cualquier otro activo del plan, es decir, su valor razonable se rebaja del importe del pasivo por pensiones. Por el contrario, los derechos de reembolso por una póliza no cualificada se registran como activos separados, y no deduciendo el importe del pasivo actuarial de la obligación.

Si el derecho de reembolso surge en virtud de una póliza de seguro que compensa exactamente la cuantía y el calendario de algunas o todas las prestaciones definidas pagaderas en función de un plan de prestación definida, se considerará que el valor razonable del derecho de reembolso es el valor actual de la obligación relacionada.

El rendimiento previsto de los activos del plan es uno de los componentes del gasto a reconocer en la cuenta de pérdidas y ganancias. La diferencia entre el rendimiento previsto de los activos y el rendimiento real es una ganancia o pérdida actuarial, según el caso, y su importe se incluirá con el resto de las ganancias y pérdidas actuariales correspondientes a las obligaciones por prestaciones definidas, a la hora de determinar el importe neto que servirá para realizar las comparaciones con los limites de la «banda de fluctuación» del 10%.

El rendimiento previsto de los activos del plan se determina, al principio del período, a partir de las expectativas del mercado para rendimientos a lo largo de todo el período de duración de las obligaciones relacionadas con ellos. Este rendimiento previsto de los activos del plan habrá de reflejar los cambios en el valor razonable de los activos del plan, durante el citado período, que se produzca como consecuencia de las aportaciones reales efectuadas al fondo y de las prestaciones reales pagadas con cargo al mismo.

Para determinar el rendimiento previsto y el real de los activos del plan, la empresa deducirá los costes previstos de administración del fondo que sean distintos de los que se hayan incluido en las hipótesis actuariales utilizadas para cuantificar las obligaciones del plan.

Cuando tengan lugar reducciones o liquidaciones en un plan de prestación definida, la empresa debe proceder a reconocer las pérdidas o ganancias derivadas de las mismas que habrán de comprender los siguientes extremos:

b)       Cualquier variación en el valor razonable de los activos del plan.